Tratamiento contable de las existencias - Tipologías específicas

9.- Casos especiales de las existencias

Dentro del tratamiento contable de las existencias surgen ciertas problemáticas que por su naturaleza o por la casuística que generan, deben ser atendidas de manera especial. Los casos más significativos son los siguientes:

1) Piezas de recambio

Son aquellas piezas destinadas a sustituir, en caso necesario, a otra igual de una máquina, aparato o instrumento. Hay cuatro casos posibles:

1. Bajo coste unitario y bajo valor total, que por su escaso valor e importancia relativa se pueden considerar gastos del ejercicio, sin tener que regularizarse al cierre, siempre que no distorsionen las cuentas anuales.
2. Bajo coste unitario pero alto valor total, que precisan ser controlados, valorados e inventariados al final del ejercicio, teniendo la consideración de existencias.
3. Alto coste unitario y uso recurrente, considerados igualmente existencias, llevándose a gastos durante el ejercicio y practicando la variación de existencias al término del mismo.
4. Alto coste unitario y uso no recurrente, considerados inmovilizado.

En los tres primeros casos, al ser adquiridos se registran en la cuenta de gastos de otros aprovisionamientos, y en los casos b) y c) al final del ejercicio se tratan como existencias, controlando el consumo vía variación de existencias.

2) Subproductos y residuos

Son un resultado secundario del proceso de producción. Los primeros sufren alguna transformación para poder venderse y los residuos pueden venderse tal como salen del proceso de fabricación (el serrín para aglomerado). El principal problema es su valoración, existiendo dos posibilidades:

1. Imputar costes comunes hasta el punto de separación del producto principal, añadiéndole los costes específicos.
2. Calcular el valor de realización y quitarle el margen usual de beneficio y los costes de venta.

Cuando el valor de realización es muy pequeño, no se asigna coste alguno y su venta es considerada totalmente como beneficio.

3) Contratos de futuro

Son contratos en los que las partes intervinientes acuerdan una operación de compraventa en un momento futuro, fijando las condiciones entre las que se incluye el precio, en el marco de un mercado organizado. A pesar de las complejidades derivadas de su tratamiento, se pueden dar unas normas básicas:

1. Informar en la memoria de las cantidades globales de la operación y de los plazos de liquidación.
2. Tratar las diferencias temporales entre el precio pactado y el actual de forma similar a las diferencias de cambio en moneda extranjera, prevaleciendo "el principio de prudencia".
3. Incluir en el activo las cantidades satisfechas como margen original para la realización de las formalidades de contratación, hasta el momento en que sea firme y definitiva la operación, ya sea como coste de adquisición o como menor importe de la venta.

4) Existencias adquiridas a título distinto al de compra

Son las recibidas por canales distintos a los proveedores habituales. Entre ellas cabe señalar las siguientes:

1. Aportación a título de capital por parte de los accionistas, de forma que el valor asignado a la aportación debe fijarse por un experto independiente, no pudiendo ser en ningún caso superior a su precio de mercado.
2. Permutas (contrato por el cual cada uno de los contratantes se obliga a dar una cosa para recibir otra), valorándose al menor entre el valor de mercado y su valor neto contable. Si el primero es menor, se reflejará la pérdida correspondiente.
3. Daciones en pago (especie de pago el cual extingue las obligaciones, consiste en la prestación de una cosa distinta de la originalmente acordada), valorándose por el importe de la deuda que satisfacen o su valor de mercado, según cual sea menor, aplicando "el principio de prudencia". En caso de que prevalezca el valor de mercado, la diferencia es una pérdida del ejercicio.
4. Donaciones,se consideran ingresos diferidos y se registran por el valor venal (precio que se presume estaría dispuesto a pagar un adquirente eventual teniendo en cuenta el estado en que se encuentre dicho bien), hasta su enajenación, que se reconocerá como ingresos del ejercicio.