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Operación de venta de mercaderías con entrega posterior. NRV 14ª. |
Consulta |
Sobre el tratamiento contable de una operación de venta de mercancía a un cliente extranjero, y la firma de un contrato con una financiera extranjera de venta con pacto de recompra de dicha mercancía. |
Respuesta |
La empresa A fabrica un producto y su cliente, para financiar la operación, le propone emplear el siguiente procedimiento: La consulta versa sobre el adecuado tratamiento contable de esta operación, en especial, el momento en que debe considerarse que se ha producido la venta. El registro contable de cualquier operación requiere un previo análisis del fondo económico y jurídico de la misma, tal y como exige el artículo 34.2 del Código de Comercio y, en su desarrollo, el Marco Conceptual de la Contabilidad (MCC) recogido en la primera parte del Plan General de Contabilidad (PGC) aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, de manera que la contabilización de las operaciones responda y muestre la sustancia económica y no sólo la forma jurídica utilizada para instrumentarlas. La Norma de Registro y Valoración (NRV) 14ª. “Ingresos por ventas y prestación de servicios” contenida en la segunda parte del PGC, establece lo siguiente:
“Sólo se contabilizarán los ingresos procedentes de la venta de bienes cuando se cumplan todas y cada una de las siguientes condiciones:
Esto es, desde una perspectiva general, antes de reconocer un ingreso por ventas, la empresa deberá llevar a cabo un análisis sobre el cumplimiento de los citados requisitos, circunstancia que originaría un estudio individualizado de las condiciones contractuales de la operación. No obstante, si la venta a la empresa financiera se acompaña de un compromiso de recompra por el precio de venta inicial más un interés, cabe concluir que la operación no debe contabilizarse como una venta y posterior compra sino como una operación financiera. Una vez aclarado este primer punto, la cuestión a dilucidar es si la venta al cliente extranjero se produce en el momento en que se firma acuerdo de venta con pacto de recompra con la entidad financiera, produciéndose simultáneamente una operación de financiación de dicha venta, o bien, si la venta se produce en un momento posterior, esto es, con la puesta a disposición de los bienes al cliente extranjero, habiéndose producido la operación financiera previamente. Pues bien, la empresa tendrá que analizar si a la vista de los acuerdos suscritos ha transferido al cliente los riesgos y beneficios significativos inherentes a la propiedad de los bienes, con independencia de su transmisión jurídica, y no retiene el control efectivo de los mismos. A tal efecto, la circunstancia de que las mercancías sigan en el almacén de la empresa no impediría calificar la operación como una venta y reconocer el correspondiente ingreso en la medida que las mercancías estén identificadas de forma adecuada. En consecuencia, si después del citado análisis se concluye que procede el reconocimiento de la venta, en principio, la empresa consultante mantendrá en su balance un derecho de cobro frente al cliente y un pasivo frente a la entidad financiera, salvo que la empresa haya cedido el derecho de cobro frente al cliente a la entidad financiera y en aplicación de los criterios sobre baja de activos financieros regulados en la NRV 9ª.2.9 del PGC pueda llegarse a la conclusión de que procede la baja del activo financiero por tratarse de una cesión plena o completa. En todo caso, en el momento en que se reciba la liquidación de la entidad financiera por diferencia entre los intereses devengados y el coste del transporte repercutido al cliente extranjero, ambos conceptos se deberán mostrar de acuerdo con su naturaleza en la cuenta de pérdidas y ganancias sin que por lo tanto proceda contabilizar el importe neto resultante. |