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Normas Internacionales de Contabilidad - NIC 36: Unidades generadoras de efectivo y fondo de comercio

  36.6 Unidades generadores de efectivo y fondo de comercio
    36.6.1 Identificación de la unidad generadora de efectivo a la que pertenece un determinado activo
    36.6.2 Importe recuperable e importe en libros de una unidad generadora de efectivo
    36.6.3 Fondo de comercio
      36.6.3.1 Distribución del fondo de comercio a las unidades generadoras de efectivo
      36.6.3.2 Comprobación del deterioro del valor para las unidades generadoras de efectivo con fondo de comercio
      36.6.3.3 Periodicidad de la comprobación del deterioro del valor
    36.6.4 Activos comunes de la empresa
    36.6.5 Pérdida por deterioro del valor de una unidad generadora de efectivo
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36.6 Unidades generadores de efectivo y fondo de comercio

36.6.1 Identificación de la unidad generadora de efectivo a la que pertenece un determinado activo

Si existiera algún indicio del deterioro del valor de un activo, el importe recuperable se estimará para el activo individualmente considerado. Si no fuera posible estimar el importe recuperable del activo individual, la empresa determinará el importe recuperable de la unidad generadora de efectivo a la que el activo pertenece.

El importe recuperable de un activo individual no podrá ser determinado cuando:

  • El valor de uso del activo no pueda estimarse como próximo a su valor razonable menos costes de enajenación o disposición por otra vía.
  • El activo no genere entradas de efectivo que sean en buena medida independientes de las producidas por otros activos.

Si existe un mercado activo para los productos elaborados por unos activos, se identificarán como una unidad generadora de efectivo, incluso si alguno o todos los productos elaborados se utilizasen internamente. Si las entradas de efectivo generadas por cualquier activo o unidad generadora de efectivo estuvieran afectadas por precios internos de transferencia, la empresa utilizará la mejor estimación de la dirección sobre el precio(s) futuro(s) que podría alcanzarse en transacciones realizadas en condiciones de independencia mutua, estimando:

  • Las entradas de efectivo futuras empleadas para determinar el valor de uso del activo o de la unidad generadora de efectivo.
  • Las salidas de efectivo futuras empleadas para determinar el valor de uso de otros activos o unidades generadoras de efectivo afectadas por precios internos de transferencia.

Las unidades generadoras de efectivo se identificarán de forma uniforme de un ejercicio a otro, y estarán formadas por el mismo activo o tipos de activos, salvo que se justifique un cambio.

36.6.2 Importe recuperable e importe en libros de una unidad generadora de efectivo

El importe en libros de una unidad generadora de efectivo se determinará de manera uniforme con la forma en que se calcule el importe recuperable de la misma.

El importe en libros de una unidad generadora de efectivo:

  • Incluirá el importe en libros sólo de aquellos activos que puedan ser atribuidos directamente, o distribuidos según un criterio razonable y uniforme, a la unidad generadora de efectivo y que generarán las entradas futuras de efectivo utilizadas en la determinación del valor de uso de la citada unidad.
  • No incluirá el importe en libros de ningún pasivo reconocido, a menos que el importe recuperable de la unidad generadora de efectivo no pudiera ser determinado sin tener en cuenta tal pasivo.

36.6.3 Fondo de comercio

36.6.3.1 Distribución del fondo de comercio a las unidades generadoras de efectivo

A efectos de comprobar el deterioro del valor, el fondo de comercio adquirido en una combinación de negocios se distribuirá, desde la fecha de adquisición, entre cada una de las unidades generadoras de efectivo o grupos de unidades generadoras de efectivo de la empresa adquirente, que se espere que se beneficien de las sinergias de la combinación de negocios, independientemente de que otros activos o pasivos de la empresa adquirida se asignen a esas unidades o grupos de unidades. Cada unidad o grupo de unidades entre las que se distribuya el fondo de comercio:

  • Representará el nivel más bajo, dentro de la empresa al cual el fondo de comercio es controlado a efectos de gestión interna.
  • No será mayor que un segmento de explotación, según se define en el párrafo 5 de la NIIF 8 Segmentos de explotación antes de la agregación.

El fondo de comercio reconocido en una combinación de negocios es un activo que representa los beneficios económicos futuros que surgen de otros activos adquiridos en una combinación de negocios que no están identificados individualmente y reconocidos de forma separada. El fondo de comercio no genera flujos de efectivo independientemente de otros activos o grupos de activos, y a menudo contribuye a la generación de los flujos de efectivo de múltiples unidades generadoras de efectivo.

Si la distribución inicial del fondo de comercio adquirido en una combinación de negocios no pudiera completarse antes del cierre del ejercicio anual en el que la combinación de negocios tuvo lugar, esa distribución inicial se completará antes del cierre del primer ejercicio anual que comience después de la fecha de adquisición.

Si la contabilización inicial de una combinación de negocios puede determinarse sólo de forma provisional, al final del ejercicio en que la misma se efectúe, la adquirente:

  • Contabilizará la combinación utilizando dichos valores provisionales.
  • Reconocerá cualquier ajuste que se realice a esos valores provisionales como consecuencia de completar la contabilización inicial, dentro del periodo de valoración, el cual no excederá de los doce meses siguientes a la fecha de adquisición.

Si se ha distribuido fondo de comercio a una unidad generadora de efectivo y la empresa enajena o dispone por otra vía de una actividad dentro de esa unidad, el fondo de comercio asociado a la actividad:

  • se incluirá en el importe en libros de la actividad cuando se determine el resultado procedente de la enajenación o disposición por otra vía.
  • Se valorará a partir de los valores relativos de la actividad enajenada o dispuesta por otra vía y de la parte de la unidad generadora de efectivo que se siga manteniendo.

Si una empresa reorganizase su estructura de información de tal forma que cambiase la composición de una o más unidades generadoras de efectivo a las que se hayan distribuido el fondo de comercio, se redistribuirá el importe del mismo entre las unidades afectadas.

36.6.3.2 Comprobación del deterioro del valor para las unidades generadoras de efectivo con fondo de comercio

Cuando, el fondo de comercio se relacione con una unidad generadora de efectivo pero no ha podido ser distribuido a la misma, esta unidad se someterá a una comprobación del deterioro de su valor, cuando existan indicios de que su valor podría haberse deteriorado, comparando el importe en libros de la unidad, excluyendo el fondo de comercio, con su importe recuperable.

Una unidad generadora de efectivo, a la que se ha distribuidos fondo de comercio, se someterá a la comprobación del deterioro del valor anualmente, y también cuando existan indicios de que la unidad podría haberse deteriorado, comparando el importe en libros de la unidad, incluido el fondo de comercio, con el importe recuperable de la misma. Si el importe recuperable de la unidad excediese a su importe en libros, la unidad y el fondo de comercio atribuido a esa unidad se considerarán como no deteriorados.

36.6.3.3 Periodicidad de la comprobación del deterioro del valor

La comprobación anual del deterioro del valor para una unidad generadora de efectivo, a la que se haya distribuido fondo de comercio, se podrá efectuar en cualquier momento durante un ejercicio anual, siempre que se realice en la misma fecha cada ejercicio. Las diferentes unidades generadoras de efectivo podrían comprobar el deterioro del valor en fechas diferentes.

Si se comprobase el deterioro del valor de los activos que constituyen la unidad generadora de efectivo, a la que se ha distribuido fondo de comercio, al mismo tiempo que las unidades que contienen el fondo de comercio, se comprobará el deterioro del valor de estos activos antes del de la unidad que contenga el fondo de comercio.

En el momento de comprobar el deterioro de un valor, podrían existir indicios del deterioro del valor de un activo dentro de la unidad que contenga el fondo de comercio.

Los cálculos detallados más recientes, efectuados en el ejercicio anterior, del importe recuperable de una unidad generadora de efectivo a la que se ha distribuido fondo de comercio, podrían ser utilizados para la comprobación del deterioro del valor de esa unidad en el ejercicio corriente, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

  • Los activos y pasivos que componen esa unidad no han cambiado significativamente desde el cálculo del importe recuperable más reciente.
  • El cálculo del importe recuperable más reciente, dio lugar a una cantidad que excedía del importe en libros de la unidad por un margen significativo.
  • Basándose en un análisis de los hechos que han ocurrido, y de las circunstancias que han cambiado desde que se efectuó el cálculo más reciente del importe recuperable, la probabilidad de que la determinación del importe recuperable corriente sea inferior al importe en libros corriente de la unidad, sea remota.

36.6.4 Activos comunes de la empresa

Al comprobar si una determinada unidad generadora de efectivo ha deteriorado su valor, la empresa identificará todos los activos comunes que se relacionen con dicha unidad. Si una parte del importe en libros de un activo común de la empresa:

  • Puede ser distribuido de manera razonable y uniforme a esa unidad, la empresa comparará el importe en libros de la unidad, incluyendo la parte del importe en libros de los activos comunes de la empresa, con su importe recuperable.
  • No puede ser distribuido de manera razonable y uniforme a la unidad, la empresa:
    • Comparará el importe en libros de la unidad, excluyendo los activos comunes a la empresa, con su importe recuperable y reconocerá cualquier pérdida por deterioro del valor.
    • Identificará el grupo más pequeño de unidades generadoras de efectivo que incluya a la unidad generadora que se esté considerando y al cual el importe en libros de los activos comunes de la empresa puede ser distribuido sobre una base razonable y uniforme.
    • Comparará el importe en libros de ese grupo de unidades generadoras de efectivo, incluyendo la parte del importe en libros de los activos comunes de la empresa atribuido a ese grupo de unidades, con el importe recuperable del grupo de unidades.

36.6.5 Pérdida por deterioro del valor de una unidad generadora de efectivo

Se reconocerá una pérdida por deterioro del valor de una unidad generadora de efectivo si, su importe recuperable fuera menor que el importe en libros de la unidad. La pérdida por deterioro del valor se distribuirá, para reducir el importe en libros de los activos que componen la unidad, en el siguiente orden:

  • En primer lugar, se reducirá el importe en libros de cualquier fondo de comercio distribuido a la unidad generadora de efectivo.
  • A los demás activos de la unidad, prorrateando en función del importe en libros de cada uno de los activos de la unidad.

Estas reducciones del importe en libros se tratarán como pérdidas por deterioro del valor de los activos individuales.

Al distribuir una pérdida por deterioro del valor, la empresa no reducirá el importe en libros de un activo por debajo del mayor valor de entre los siguientes:

  • Su valor razonable menos los costes de enajenación o disposición por otra vía.
  • Su valor de uso.
  • Cero.

El importe de la pérdida por deterioro del valor que no pueda ser distribuida al activo en cuestión, se repartirá prorrateando entre los demás activos que compongan la unidad.

Con la aplicación de los requisitos anteriores, se reconocerá un pasivo por cualquier importe restante de una pérdida por deterioro del valor de una unidad generadora de efectivo si, fuera requerido por otra norma.

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