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Errores en la amortización contable del inmovilizado

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Errores en la amortización contable del inmovilizado

Los errores producidos en el proceso contable en principio son fácilmente subsanables si se detectan con antelación al cierre del ejercicio en el que se han producido, sin embargo en el caso de que se detecten con posterioridad al cierre su resolución es más compleja.

Por otra parte y dado que de la contabilidad se desprende la fiscalidad soportada por la empresa, un error no detectado a tiempo implica una variación en los resultados de la misma, lo que obviamente deberemos subsanar lo antes posible, si bien, en aras al mantenimiento de la simplicidad y comprensibilidad de la información contable, deberemos también tener presente el punto 6º del Marco Conceptual del Plan General Contable que aporta flexibilidad en la aplicación de los principios contables.

Así en el caso que nos ocupa, errores en la dotación contable a la amortización del inmovilizado, detectamos un error de 100,00 € en un activo sobre una dotación global de 15.000 € obviamente podremos tratarlo en el ejercicio que lo detectemos como mejor entendamos, lo que obviamente no es óbice para que su subsanación regenere la fidelidad de la información aportada por la contabilidad.

1. Dotación amortización contable superior a la reglamentaria
    Ejemplo
2. Dotación amortización contable inferior a la reglamentaria
    Ejemplo

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1. Dotación amortización contable superior a la reglamentaria

Cuando se produce la contabilización de una dotación a la amortización superior a la que corresponde a dicho activo y ejercicio lo que estamos haciendo en realidad es aminorar el resultado contable y fiscal de la empresa en igual cuantía al exceso de amortización por lo que el procedimiento de subsanación del error deberá ajustar dicho desfase en el resultado de la empresa.

En este caso el error lo que nos ha generado es una aminoración del resultado contable como consecuencia de la mayor dotación contable. Así deberemos de una parte ajustar el Patrimonio Neto de la empresa y de otra parte ajustar el resultado fiscal de la misma, lo que trataremos como una diferencia de carácter permanente en el resultado.

En este sentido la normativa fiscal, Ley del Impuesto de Sociedades, en el Artículo 11. Imputación temporal de ingresos y gastos nos indica:

"1.Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros.

(...)

3. 1.º No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto en esta Ley respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada.

Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un período impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en las mismas en un período impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los apartados anteriores."

Así pues la diferencia entre la dotación a la amortización realizada y la dotación reglamentaria la llevaremos a la cuenta 113 Reservas voluntarias , si bien deberemos tener en cuenta que la reserva la generaremos neta de impuestos, esto es, descontado el efecto impositivo de la amortización realizada indebidamente.

Por otra parte tendremos que contabilizar el efecto impositivo que se producirá en el ejercicio en el que procedemos a subsanar el error.

Ejemplo

Supongamos que detectamos en nuestra empresa un exceso de dotación a la amortización durante un ejercicio anterior al actual por 4.000 €, siendo el tipo impositivo en el Impuesto de Sociedades de la empresa del 25 %.

Aplicando la normativa nos encontraremos con los siguientes asientos:

Por la contabilización del exceso de amortización:
Debe Haber
4.000 ( 281 ) Amortización acumulada del inmovilizado material
a
( 113 ) Reservas voluntarias 3.000
( 479 ) Pasivos por diferencias temporarias - 25% sobre 4.000 - 1.000

Llegados a este punto en función del resultado del ejercicio nos encontraremos con las siguientes situaciones:

  1. Resultado del ejercicio positivo, la empresa tiene un resultado antes de impuestos de 15.000 € que deberemos incrementar en los 4.000 € del exceso de amortización detectado, siendo el tipo de gravamen del ejercicio en el I de Sociedades del 25%.

    Por la contabilización del gasto del Impuesto de Sociedades generado por la regularización

    Debe Haber
    1.000 ( 479 ) Pasivos por diferencias temporarias
    a
    ( 6301 ) Impuesto diferido 1.000
    Por la contabilización del gasto total del Impuesto de Sociedades del ejercicio:
    Debe Haber
    3.750 ( 6300 ) Impuesto corriente
    1.000 ( 6301 ) Impuesto diferido
    a
    ( 4752 ) H.P. Acreedora por I. Sociedades 4.750
  2. Resultado del ejercicio negativo, la empresa tiene un resultado negativo antes de impuestos de 15.000 € que nos generarán un crédito fiscal de 3.750 € (25 % de la Base Imponible a efectos del Impuesto de Sociedades) que podremos activar al cierre del ejercicio.
    Debe Haber
    1.000 ( 479 ) Pasivos por diferencias temporarias - 25% sobre 4.000 -
    2.750 ( 4745 ) Créditos por pérdidas a compensar del ejercicio
    a
    ( 6301 ) Impuesto diferido 3.750

2. Dotación amortización contable inferior a la reglamentaria

En esta situación la Ley del Impuesto de Sociedades nos lo deja muy claro:

  1. La imputación temporal se realizará en el período impositivo en el que se realice la imputación contable.
  2. No se puede derivar una tributación inferior a la que hubiera correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal.

Por tanto podremos realizar una dotación extraordinaria en el ejercicio en el que detectamos el error siempre y cuando nos mantengamos dentro de los límites de amortización máxima para dicho inmovilizado y momento de su vida útil.

Ejemplo

Supongamos que en el ejercicio n+1 detectamos que en el ejercicio n no realizamos la preceptiva dotación a la amortización correspondiente a una software cuyo valor inicial es de 7.842 € con entrada en balance el 01/01/2016 habiendo definido un plan de amortización lineal con una duración de 5 ejercicios.

Fecha V. Amortizable Anterior Dotación Efectuada V. Amortizable Restante
12/2016 7.842,00 € 1.568,40 € 6.273,60 €
12/2017 6.273,60 € 1.568,40 € 4.705,20 €
12/2018 4.705,20 € 1.568,40 € 3.136,80 €
12/2019 3.136,80 € 1.568,40 € 1.568,40 €
12/2020 1.568,40 € 1.568,40 € 0,00 €

Así en 2017 detectamos que en 2016 no se realizó la preceptiva dotación a la amortización, por lo que en 2017 procederá la realización del siguiente asiento:

Debe Haber
1.568,40 ( 680 ) Dotación correspondiente al ejercicio n-1
1.568,40 ( 680 ) Dotación correspondiente al ejercicio n
a
( 280 ) Amortización acumulada del inmovilizado 3.136,8

En este sentido cabe destacar que la anterior propuesta de regularización de la amortización no realizada en los ejercicios anteriores cumple con la normativa fiscal.

  1. La dotación es imputada a la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en el que se ha realizado la imputación contable.
  2. El valor neto contable del activo con posterioridad a la regularización de la amortización contable tiene igual cuantía a la que tendría de haberse contabilizado en el ejercicio n-1 la dotación correspondiente no derivándose de la regularización una tributación inferior a la que se hubiera generado de haberse producido una correcta imputación temporal.
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